Volver a Administración y Sistemas de Información Gubernamental
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ESTADO EFICAZ
José María Las Heras
Premio “Consejo Profesional de Ciencias Económicas de Córdoba 2002”
CAPÍTULO 1. RESULTADOS EN EL SECTOR PÚBLICO
“Ser rentable y servir a la sociedad no son dos cosas excluyentes. No
tengo la menor duda de que, a la larga, las empresas más rentables
son las que prestan mejores servicios a la sociedad. Esta
recompensará a quienes desatascan las autopistas, reconstruyen y
revitalizan nuestras ciudades, limpian los ríos y vencen la pobreza y
la enfermedad – no a aquellas a las que el dinero les impide ver esas
necesidades” Charles B. McCoy
La Sociedad, el Estado y la participación ciudadana
El nuevo paradigma del discurso político –incorporado cada vez más en la
conciencia social– expresa la demanda creciente de la participación ciudadana en la
cuestión pública. El afianzamiento de la sociedad civil (ver nota 1) requiere de una mayor
inserción de sus ciudadanos en el quehacer gubernamental. Es muy importante la
incidencia de las acciones del Estado (ver nota 2) sobre la sociedad como para dejarlo solo
en manos de los funcionarios sean estos de cualquier naturaleza política o burocrática.
Nunca más valida la expresión el hombre es bueno, pero si se lo controla mejor.
CAPÍTULO 4. GESTIÓN DE LA INFORMACIÓN EN EL SECTOR PÚBLICO
“Nada va bien en un sistema político en que las palabras contradicen
a los hechos” Napoleón Bonaparte
Aplicación de las técnicas de administración al Estado
…….
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CAPÍTULO 1O. CONTROL Y AUDITORÍA
“...la culpa de todo la tienen los corruptos que no tienen moral.
¡Se equivoca! dijo un corrupto mientras vendía a cien dólares un
libro que se llamaba "Haga su propio curro" pero que, en realidad,
sólo contenía páginas en blanco...”
Tato Bores dixit hace más de treinta años en la televisión argentina.
Introducción
Todo buen sistema moderno de control se basa en un sistema de información que
tiene por finalidad definir los objetivos, establecer las medidas de seguimiento y que
proponer las soluciones específicas para corregir las desviaciones. El control es activo en
el sentido de influenciar en toda conducción destinada a un diseño del futuro y crear
continuamente las condiciones para hacerlo realidad.
Según la Real Academia Española el control se define en general como
“Comprobación, inspección, fiscalización, intervención” a todo campo de acción que por
extensión es aplicable a la gestión de la actividad económica (ver nota 1).
Existe un buen número de instrumentos para facilitar el control y la auditoría en la
actividad pública. Así el presupuesto una vez aprobado por el Legislativo sirve de base de
comparación para los procesos de auditoría. En los últimos años se ha incorporado el
llamado cuadro o tablero de mando (ver nota 2) consistente en un conjunto de señales para
medir de manera continua los avances en la gestión.
La auditoría en cambio es una función de control formando parte de ese conjunto de
sistemas y procedimientos, pero con especificaciones y frontera propia de desempeño.
De la misma manera que hemos insistido respecto a que los instrumentos de
administración se pueden aplicar indistintamente en el sector público y en el sector privado
la llamada auditoría pública o gubernamental es de una complejidad y extensión distinta
a la de las organizaciones privadas. Si bien también puede asimilarse en algunos grados
con la auditoría de las organizaciones sin fines de lucros tiene importantes diferencias. De
todas maneras, las similitudes en cuanto a la aplicación de las técnicas de auditorías son
más importantes que las diferencias.
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Así la auditoría consiste en la realización mediante un proceso analítico, de un
examen, análisis y control de todo tipo de información financiera y no financiera de un
Ente gubernamental según normas generalmente aceptadas, a través de sus institutos de
control con la participación de profesionales independientes con la finalidad de formular
una opinión fundamentada mediante la recolección de evidencias suficientes, pertinentes y
válidas desde dos puntos de vista:
1. Si la información auditada desde el punto de vista financiero -fundamentalmente
de estados contables- presenta debidamente la realidad de la situación financiero-
patrimonial de dicha entidad, el resultado de sus operaciones y los cambios en su situación
financiera, de conformidad con principios y criterios contables generalmente aceptados y
que guardan uniformidad con los aplicados en oportunidades anteriores. Su importancia
ha variado históricamente. Originalmente la detección de fraudes o errores fue su principal
finalidad. Actualmente se define como un servicio preventivo y permanente destinado a
verificar la situación de la organización auditada mediante la determinación de la
correspondencia entre la información de sus estados financieros y su situación
patrimonial.
Son sus objetivos:
Detectar errores y defectuosa aplicación de técnicas en la elaboración
presupuestaria y en los registros contables.
Localizar operaciones marginadas de la contabilidad o simuladas dolosamente
Controlar a terceros relacionados con el ente
Motivar para lograr un mejor cumplimiento de la normativa vigente
Informar sobre la situación económico-financiera del ente, organismo, etc.
Analizar los métodos y la eficacia de la organización y del control interno del ente,
organismo, etc.
Descubrir fraudes y malversaciones cometidos por personal del ente o terceros.
Materializar el desarrollo de otras finalidades específicas: préstamos bancarios
internacionales, privatizaciones, liquidación de seguros, control de ingresos
públicos, otorgamiento de subsidios, etc.
La auditoría financiera puede considerarse como un aspecto particularizado dentro
del amplio campo de los sistemas de administración financiero-pública. Entre los sistemas
de información financiera se destacan por su importancia el sistema contable que tiene por
objeto reflejar sistemáticamente la realidad económica y financiera de la administración
pública, mediante la compilación y registración de los hechos que se suceden en la misma
a través de su sistema presupuestario.
2. Si la información auditada desde el punto de vista no financiero en cuanto a los
resultados de la producción pública ha sido evaluada en función de las 5E y de las
unidades de medidas correspondientes a la función de producción.
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Criterios de integralidad e integración de la auditoría
Definida la amplia frontera de una administración financiera gubernamental
moderna el campo de la auditoría debe ser tan amplio como aquella. Se define sobre este
vasto espacio controlable un doble requisito en el desarrollo de la auditoría. Integral por
una parte porque se encara con un modelo de fiscalización sobre la totalidad de los eventos
legales, financieros y de gestión de la administración. Según Price “... la auditoría integral
es la ejecución de exámenes estructurados de programas, organizaciones, actividades o
segmentos operativos de una entidad pública o privada, con el propósito de medir e
informar sobre la utilización, de manera económica y eficiente de sus recursos y el logro de
sus objetivos operativos...”. Claro está que el control de resultados se debe efectuar sobre
un patrón predeterminado por lo cual la auditoría integral “... es el proceso que tiende a
medir el rendimiento real con relación al rendimiento esperado…”.
En tal sentido es necesario homogenizar una serie de términos cuyos contenidos son
similares cuando no iguales. Es habitual así hablar de “auditoría operativa”, “auditoría de
resultados”, “auditoría de las 3E”, etc. Entendido cual es el contenido de cada una de ellas
es conveniente unificar el léxico para evitar interpretaciones difusas cuando no erróneas. El
nombre auditoría integral es sin duda el más contenedor de todas las denominaciones.
Pero no es óbice para utilizar la denominación auditoría de resultados –siguiendo la
denominación del presente concurso– en la medida que entendamos a ella como auditoría
integral. Pero sin duda el concepto de resultados precisa el objetivo fundamental de una
organización: proveer bienes y servicios en calidad, cantidad y tiempo para satisfacer
necesidades colectivas
E integrado por otra parte porque todo sistema de control no debe ser un
instrumento extraño, injertado, ajeno a los sistemas de administración financiera.
Constituye mas bien un proceso interrelacionado, recursivo, circular –para definirlo más
gráficamente– en que ambos sistemas –administración financiera y control– se
retroalimentan mutuamente. Un buen sistema de administración financiera permitirá un
buen control. Y buenos controles afianzan la calidad del sistema de administración
financiera. Ello no inhibe que en su interoperatividad ambos no posean sus códigos o
reglas básicas que respalden sus fronteras o limites sistémicos. Todo servicio
administrativo financiero deberá proveer -en general- información en forma automática,
pero ello no impide que principios esenciales de auditoría como la contraposición de
intereses afectados sean operativos en el desarrollo de los procesos.
El criterio de significatividad debe imperar para la realización de una auditoría. Si
bien los resultados a priori pueden estar ocultos y no puedan medirse preventivamente, en
la realización de auditoría se recomienda aún para eventos no significativos, con la
finalidad de lograr un clima o ambiente de control, la valoración del parámetro
beneficio/costo. El aumento de los ingresos, un mejoramiento de los rendimientos, la
reducción de costos y la disminución de pérdidas operativas entre otras contribuirán a
lograr resultados económicos netos positivos.
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Homoneizando términos de auditoría
Como en todos los temas de la administración y la contabilidad existe una confusa
terminología entre distintos autores. Hay un doble concepto respecto a la palabra
financiero. Uno estricto como el caso argentino referido a los eventos monetarios y el valor
del dinero medido en el tiempo por una tasa de interés. En cambio, en otros países el
concepto financiero es más amplio abarcando además del concepto estricto anterior los
eventos físicos y reales que al expresarse bajo un común denominador de valor –
característica propia de la moneda– es también considerado por extensión como financiero.
Y así lo ha tratado la reforma de la administración financiera en Argentina con la sanción
de la ley 24156. Para evitar esta confusión en la terminología anglosajona suele hablarse de
recursos (financieros y no financieros). Nosotros utilizaremos en algunos casos el término
“financiero” con carácter genérico cuando nos refiramos al proceso de reforma argentina.
Así en un sentido comprensivo general hablaremos de auditoría de resultados o
auditoría integral o auditoría de rendimientos como equivalentes. La auditoría de
resultados o auditoría integral o auditoría de rendimientos está compuesta a su vez por dos
subconjuntos dinámicamente interrelacionados:
la auditoría financiera en un sentido estricto referida a los eventos monetarios y el
valor del dinero medido en el tiempo por una tasa de interés. Se define asimismo
como el conjunto de principios y procedimientos destinados a establecer si se han
aplicado razonablemente las normas contables y presupuestarias vigentes para el
sector público involucrado, si consecuentemente se han confeccionado
correctamente los presupuestos y las rendiciones de cuentas, y finalmente si se han
interpretado y aplicado correctamente las leyes generales y particulares que afectan
al ente. Este último concepto se lo denomina también auditoría de cumplimiento o
auditorías legales. La propia organización es responsable de implementar una
estructura de control interno que garantice el cumplimiento de las leyes y los
reglamentos. En estos casos se habla de un subconjunto, como subconjunto de la
auditoría integral con la finalidad de detectar si los aspectos de legalidad existentes
han sido respetados determinando la responsabilidad de los funcionarios y agentes
estatales respecto a los eventos económicos y financieros. Sin duda que es parte de
la auditoría financiera por la estrecha relación que existe en el Estado entre las
conductas de los responsables, el cumplimiento del principio de legalidad y la
ejecución financiera. Como muchas veces se ha dicho en términos matemáticos la
legalidad es una condición necesaria pero no suficiente…se requiere además
evaluar y medir resultados.
la auditoría de gestión como auditoría no financiera (por negación) o desde un
punto de vista positivo como auditoría del desempeño físico o real de los eventos
con incidencia económica y financiera. La auditoría de gestión está vinculada con
los objetivos del Ente fiscalizando si el uso de sus insumos permitirá el
cumplimiento de los objetivos. Es un análisis sistemático y objetivo de pruebas
tendientes a demostrar el cumplimiento de los objetivos mediante una evaluación
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independiente sobre la gestión de una organización, programa o actividad existente
o prevista en orden a proveer información útil para mejorar la información pública
y la toma de decisiones.
Por otro lado, no debe escapar la definición de auditoría operativa como una
categoría que siendo parte -otro subconjunto- de la auditoría de gestión su alcance se
relaciona con la descripción y diseño de los procesos administrativos. Ello ha surgido para
definir determinados alcances en distintas épocas. La auditoría operativa surgió como
respuesta a la auditoría financiera especializándose en el análisis de las operaciones del
Ente sin tener que considerar su impacto financiero.
De todas maneras, esa división entre aspectos financieros y reales desde el punto de
vista sistémico no solo que no es posible en la mayoría de los casos, sino que es
inconveniente en cuanto aísla los efectos de la retroalimentación entre una y otra. Así la
auditoría financiera bajo ésta concepción, es una parte, un subconjunto de la auditoría
integral o por resultados con lo cual se satisfacen a su vez bajo un criterio de unicidad los
parámetros de integración e integralidad de la auditoría.
Empero desde un enfoque sistémico todas estas auditorías deben analizarse en
forma interrelacionada y en su desarrollo debe exigirse que se traten en conjunto evitando
costos improductivos como deseconomías de esfuerzos. Ello no significa que muchas
veces en la práctica el alcance de la auditoría se pueda referir a una u otra o a algún tema
específico de ellas.
Es importante remarcar que para la realización de la auditoría como examen de la
información exclusivamente financiera no se requiere que la organización estatal tenga
objetivos. La auditoría financiera se limita al examen exclusivo de los estados financieros.
Pero cuando hablamos de auditoría de gestión implica el contexto de los objetivos y
políticas definidos en la planificación estratégica y los criterios relevantes para enjuiciar
los resultados y las acciones que se han desarrollado. Así la auditoría de gestión mejora el
desempeño de la organización estatal pues obliga a tener objetivos y estrategias
previamente fijadas. Sin objetivos concretos no existe la auditoría de gestión.
Auditoría Integral
(o de Resultados
o de Rendimientos)
Auditoría Financiera
Auditoría Operacional
Auditoría de Gestión
Auditoría Legal
Economicidad
y Eficiencia
Eficacia
Auditoría de
Desempeño
Auditoría de
Programa
Auditoría Administrativa
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Clases de auditorias
La auditoría se puede clasificar desde diversos puntos de vista:
a. La auditoría desde el punto de vista de su alcance
Se pueden definir dos grandes grupos de auditoría ya también analizados
anteriormente:
Financieras
Referida a la formación de opinión sobre los estados contables o financieros. Es
decir, se trata de evaluaciones exclusivamente de tipo monetario y no real de la
organización. Está relacionada con los flujos y stock estrictamente financieros cuya base
documental surge principalmente de los estados contables.
Su contenido es el predefinido tanto por la auditoria interna como por la externa en
la que se destacan nítidamente los aspectos financieros de los estados contables.
En el sector público constituye una de las auditorías financieras más relevantes la
evaluación de todos los aspectos relacionados con la ejecución presupuestaria en el marco
del principio de legalidad como la evolución del gasto y los recursos.
Así toda auditoría financiera comprende la fiscalización, análisis y evaluación de
los eventos con incidencia financiera y económica presupuestarios o extrapresupuestarios
realizados o a realizar en el proceso de toma de decisión de los agentes y funcionarios
responsables o que le quepa alguna responsabilidad en las unidades de gestión del sector
gobierno –centralizado o descentralizado– y del resto del sector público que puedan
afectar su patrimonio.
Las auditorías financieras tienen por objeto detectar desvíos financieros sugiriendo
las medidas correctivas, verificar el incumplimiento de normas legales y determinar la
razonabilidad y veracidad de la información.
Desde un punto de vista sistémico deben interrelacionarse con las auditorías de
resultados, siendo su alcance los diferentes productos finales señalados para el SIDIF en el
cuadro del capítulo 6.
De gestión
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Comprende la totalidad del proceso de fiscalización, análisis y evaluación de los
resultados intermedios y finales del proceso productivo público (PPP) de origen
presupuestario o extrapresupuestario realizados o a realizar por los agentes o funcionarios
responsables o que le quepa alguna responsabilidad en las unidades de gestión del sector
gobierno –centralizado o descentralizado– y del resto del sector público que incidan sobre
el sistema productivo estatal.
Es necesario aclarar que en la concepción productivista el proceso productivo
público incluye asimismo los productos administrativos por una extensión del termino
producto – generalmente de uso industrial– a la totalidad de la organización estatal.
Dentro de una concepción productiva es necesario definir las unidades de medición
y los indicadores como instrumentos para evaluar y medir la producción pública.
Resultados en concepto estricto está referida a la medición y evaluación de las 5E. En el
caso del presupuesto público abarca el conjunto de aspectos operativos de la programación
presupuestaria y esencialmente de sus resultados.
Ventajas de la auditoría integral o por resultados
Son sus ventajas la identificación de:
objetivos, políticas y procedimientos organizacionales aún no definidos.
criterios para la medición del logro de objetivos organizacionales
áreas que contribuyen a un posible aumento de ganancias o rentas y /o
disminución o limitación de costos.
cursos alternativos de acción.
Y respecto a la evaluación:
independiente y objetiva de operaciones específicas
del cumplimiento de objetivos, políticas y procedimientos organizacionales.
de la eficacia de los sistemas de control gerencial.
de la confiabilidad y utilización de la información gerencial.
de áreas críticas problemáticas y de las causas que la originan.
del proceso productivo público.
Así una reforma en un Estado deficitario e ineficiente va más allá del recorte de
gastos y la eliminación de estructuras administrativas. La clave del proceso de reforma
debe partir en primer lugar en una evaluación de los resultados de los servicios destinados
al ciudadano. En EEUU durante la administración Clinton se formuló el Programa de
Reinvención del Gobierno. Su idea básica parte de incorporar los principios de cómo opera
en forma efectiva y eficiente en el sector privado y aplicarlo en forma adaptada a la
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organización pública. Ello significó -aun en un sistema capitalista- un paradigma muy
distinto a la privatización directa de áreas sensibles a la propia naturaleza del poder. Se
incorporaron criterios, conductas, gerentes asociándose con empresas privadas en
iniciativas con resultados y riesgos compartidos. El Estado se moderniza así manteniendo
la propiedad del conocimiento. Distinto es la privatización lisa y llana donde se recortan
áreas estatales que se transfieren al sector privado perdiendo el Estado su poder decisorio y
regulador garantizando el equilibrio de las reglas de juego de la sociedad. Y ello no
significa de manera alguna proteger la cultura corporativa en que pueden incurrir los
funcionarios y agentes públicos sino consolidar el poder de los Estados nacionales en jaque
en un mundo globalizado.
El Programa de Reinvención del Gobierno. pretende crear un gobierno que trabaje
mejor y cueste menos. Los resultados fueron alentadores. En cinco años se ahorraron
135.000 millones de dólares y el número de empleados trabajando para el Estado federal se
redujo en un 20% en alrededor de 400.000 puestos de trabajo. Pero lo más importante se
pudo medir por primera vez el nivel de satisfacción del ciudadano y esos números se
igualaron con los del sector privado. Los empleados públicos se mostraron más satisfechos.
Se detectaron nuevas habilidades y se plantearon nuevos objetivos que les permitieron
acceder a mejores salarios.
En el proceso de evaluación por resultados se abandonó la aplicación de la técnica
presupuesto base cero. Se la calificó como teórica después del fracaso en la administración
Carter. La introducción del criterio de valoración política del presupuesto base cero ha sido
paradojalmente la razón principal de su propio fracaso. En muchos casos “empezar de
cero” es un peligro para quienes lo planteen -generalmente opiniones con un mayor sesgo
técnico- por tratarse de programas defendibles políticamente, aunque sin mayor
consistencia técnica. En otros términos, a nadie le gusta que “…le muerdan los talones…”
El concepto contrario -que se está imponiendo actualmente- es un presupuesto
basado en los resultados o en los rendimientos. Se toman en primer lugar medidas de
performance tratando de encontrar los resultados en lo que se hace. Y de acuerdo a ello se
premia con mayores asignaciones presupuestarias a los que demuestren logros más
positivos
Cuadro comparativo de las auditorías de gestión y financiera
CONCEPTO
AUDITORÍA FINANCIERA
AUDITORÍA DE GESTION
1.- ALCANCE
Exclusivamente eventos
expresados monetariamente.
Totalidad de eventos no
financieros o reales.
2.- TIEMPO
Generalmente efectos anuales
Interrelaciones plurianuales
3.-INSTRUMENTOS
ALCANZADOS
Exclusivamente estados
financieros o contables.
Totalidad de los sistemas de la
organización, sus procesos y
sus instrumentos
4.- INDICADORES
Ratios financieros
7 E
5.- RECURSOS HUMANOS
Contadores y analistas
financieros
Interdisciplinarios
6.-VISION
De la hacienda.
De la producción
7. NORMAS
Generalmente aceptadas.
A medida según criterios de
oportunidad y conveniencia
Nota: La auditoría de resultados o auditoría integral comprende ambas auditorías no como
una mera sumatoria sino en una intervinculación sistémica entre ambas.
b. La auditoría desde el punto de vista de la institución prestadora.
1. Externa o independiente. Exige esencialmente la independencia y autonomía de criterios
de quien la realiza. El profesional respalda con su prestigio y sus aptitudes la opinión
emitida.
2. Interna o dependiente. Si bien es una actividad relativamente independiente de un Ente
ya analizaremos, aunque parezca paradojal como se ha diseñado un “doble criterio de
dependencia para asegurar independencia” en el sistema de control interno del gobierno
federal argentino. Están dirigidas a la revisión financiera y de gestión que sirven de apoyo
a los niveles directivos, gerenciales y operativos de la entidad. Los objetivos de un
programa de auditoría interna se direccionan en determinar la adecuación del sistema de
control interno, fiscalizar el cumplimiento de los objetivos y procedimientos, constatar la
existencia de activos, velar por su salvaguardia y prevenir o descubrir errores y fraudes,
comprobar la eficacia de los sistemas de información financiera informando a los
responsables y recomendando las acciones correctoras pertinentes.
c. Las auditorías de resultados desde el punto de vista de las 5E
La auditoría de resultados se puede dividir en dos grandes grupos en relación a los
distintos componentes de la función de producción gubernamental. Si nos referimos al
mejoramiento del uso de los insumos en el proceso productivo reduciendo costos o
incrementando la producción intermedia nos estamos refiriendo a la auditoría de economía
y eficiencia respectivamente. Cuando se procura evaluar la producción final en relación a
las metas propuestas nos estamos refiriendo a la auditoría de eficacia.
No es fácil encontrar en la práctica diferencias entre los conceptos de auditoría de
economía y auditoría de eficiencia. Esta última está relacionada con un concepto más bien
de tipo tecnológico en cuanto a la mejor combinación de los insumos en la producción. Su
relación es íntima con el concepto de productividad. Pero como las auditorías están
relacionadas con el “valor económico” al procurar ambas una reducción de esfuerzos -que
serán medidas en menores costos y mejores resultados de la producción pública-
impactarán en la medición de los valores de los elementos del costo final. Es difícil –
insistimos- delimitar en la realidad una con otra. El concepto de eficiencia se determina
habitualmente en forma relativa como el menor costo por unidad de producción. Y el
concepto de economicidad es de carácter absoluto expresando los costos totales. Pero de
ambos no hay que hacer una polémica semántica y en la cotidianidad uno y otros términos
(eficiencia y economicidad) se utilizan en forma indistinta.
Las auditorías de eficiencia y economicidad abarcan un amplio espectro de tareas
tanto cuanto sea la complejidad del proceso productivo. Al estar relacionadas con el amplio
espectro del proceso de producción pública abarcan aspectos como racionalización de los
recursos humanos, de los insumos materiales, del uso de servicios contratados a terceros, y
del equipamiento. Asimismo, se inmiscuye en la organización de actividades de apoyo
administrativo y logístico, el análisis de tecnologías más apropiadas para el proceso
productivo y el reordenamiento de la base legal y normativa. Las auditorías de eficiencia y
economía procuran precisar si la entidad adquiere y utiliza sus insumos (humanos y
materiales) en forma económica y eficiente, las causas de las ineficiencias, las conductas
antieconómicas y si el Ente ha respetado las normas de economía y eficiencia establecidas.
Asimismo, reciben la denominación de auditorías de desempeño -según la AGN- dada
por su finalidad de hacer un mejor uso de los recursos mediante reducción de costos o
aumento de la producción mejor eficiencia en el uso de los recursos. Se ocupa de
establecer un variado escenario de criterios orientadores de desempeño como la sustitución
de personal, materia y equipos, simplificación de actividades administrativas de apoyo,
introducción de nuevas metodologías -como la reciente incorporación de la reingeniería-
adaptación de procedimientos a políticas y valoraciones diversas costo/ efectividad en
relación a temas como los de contratación externa o ejecución interna, compras o alquiler
de equipos, etc.
En cuanto a las auditorías de eficacia -según la AGN- por su importancia al
tratarse de la medición de los bienes intermedios suministrados en la organización estatal y
los bienes finales entregados a la ciudadanía requieren de un cuidadoso diseño de las
normas y procedimientos de control. La medición del logro de objetivos y resultados
requiere de una construcción interdisciplinaria. Bien podríamos decir que el administrador
necesitará según el área técnica o científica de que se trata la colaboración de expertos. No
es posible establecer un patrón de indicadores y unidades de medidas de las metas a lograr
que satisfaga a la amplia gama de organizaciones públicas. Solo se puede establecer a
modo orientativo, pero en cada caso un enfoque situacional acorde con el tipo de
organización determinará el parámetro más adecuado. En muchos casos en sus tareas el
auditor se encuentra ante la inexistencia de indicadores o patrones previamente definidos.
En dicho caso deberá recurrir a la elaboración de una base de comparación consistente
como mediciones históricas de la propia organización o mediciones de organizaciones
similares o elaboración de medidas estándar adecuadas.
También se las denomina -según la AGN- auditorías de programas al relacionarse
con el parámetro de eficacia comprendiendo el conjunto de actividades programáticas en
función de los objetivos concretos previstos, y comparando los rendimientos actuales y los
esperados implicando la identificación de indicadores y pruebas de razonabilidad.
En todos los casos ambas auditorías de “eficiencia y economicidad” y de “eficacia”
están interrelacionadas entre si y componen como un todo sistémico la auditoría de gestión.
Sin duda que dichas auditorías tienen estrecha relación con el concepto de auditoría de
resultados abarcando el análisis de la performance del Ente y evaluando la eficiencia de sus
resultados con referencia a las metas fijadas, los recursos humanos, financieros y
materiales usados, la organización, utilización y coordinación de dichos recursos y los
controles establecidos. Por último, debe evitarse lo que ha dado en llamarse auditoría
operativa, tratarla aisladamente de la auditoría financiera cuando focaliza exclusivamente
el análisis de las operaciones sin considerar sus efectos financieros. También es aceptable
expresar que las auditorías operativas comprenden a las auditorías de economía y
eficiencia, y a las auditorías de eficacia en cuanto al cumplimiento de metas (programas o
políticas del Ente auditado).
Antecedentes internacionales y nacionales
Sin duda que uno de los problemas que más afligen a los ciudadanos se refiere al
dilema de la corrupción. Existe una opinión generalizada que el mal uso de los recursos
públicos –por diversas conductas fraudulentas o decisiones ineficientes– afecta la
prestación de los servicios públicos. Son por demás conocidas las denuncias en los medios
masivos de comunicación como el ranking de corrupción elaborado por instituciones como
Transparencia Internacional. Demás está decir que el clima de corrupción instalado en la
ciudadanía origina una conflictividad entre los gobernantes y gobernados. Sabido es que la
independencia es la base del control, pero la realidad señala que la oposición de intereses
entre controlantes y controlados no es fácil de garantizar. Más aún es el propio Estado que
a través de sus atribuciones crea los mecanismos de control. Así se han ensayado diversos
institutos en el ordenamiento institucional comparado. De quienes dependen los
organismos de control interno y externo, cuál es su alcance, si es necesario o no la
contratación externa de auditores, si los institutos de control deben tener conducción
individual o colegiada constituyen una amplia gama de preguntas que en muchos casos no
se resuelven en función de una racionalidad técnica consistente sino en base a cuestiones
propias del ejercicio del poder. El “autismo” con que se plantea el sistema de control, la
formalidad en su ejercicio debe ser revertido a través de una estrategia básica: abrir el
control a la sociedad, democratizar la fiscalización.
La base del control es contar con información adecuada del funcionamiento del
Estado. Pero la difusión de los informes de los sistemas de control y auditorías es la base
de la información para el ciudadano. El planteo es como y cuando convertir la información
generada por procedimientos técnicos en información accesible y entendible para el
ciudadano común. Solo así será posible crear un ambiente o clima de control.
Garantizar la calidad de la auditoría es una tarea altamente profesionalizada que no
siempre ha sido tenida en cuenta en la administración pública. La profesionalización es
importante no solo como un instrumento para asegurar la calidad de los trabajos sino como
una defensa ante presiones e influencias propias de una organización como es el Estado
sujeta a intereses políticos con los conflictos propios del poder o de las presiones
corporativas.
Antecedentes internacionales
Ya nos hemos referido a que los instrumentos de administración pueden utilizarse
tanto en la organización privada como pública. En materia de control sucede lo mismo. En
el sector público los instrumentos primigenios devienen de la denominada escuela latina
de mayor perfil formalista o juridicista en la materia controlable. Pero los más
significativos avances en el desarrollo de la auditoría por resultados se originan en la
escuela anglosajona. Merecen valorarse los avances de la Contraloría General de los
Estados Unidos (GAO), Unidad de Auditoría del Congreso del Gobierno de los EEUU. En
tal sentido vale recordar que en 1972 la GAO confeccionó normas altamente
profesionalizadas denominadas Normas para auditoría de organismos, programas,
actividades y funciones gubernamentales, comúnmente llamado Libro Amarillo. Su
contribución ha sido notoria con las ediciones revisadas y corregidas en 1981. Incorporó
además de los conceptos de auditoría financiera y de cumplimiento legal la importancia de
los indicadores de economía, eficiencia y efectividad. A ello agregó el requisito de
independencia de criterios de la auditoría en todos los niveles de control evitándose las
presiones de naturaleza política y la falta de oposición de intereses si quien controla es
parte –o más grave si depende– de la estructura controlada. Con similar criterio se aplica el
concepto de “auditoría por valor de dinero” en Inglaterra normatizada en la “Ley de
Finanzas de Gobiernos Locales”. En otro país de raigambre anglosajona como Canadá se
ha fortalecido la figura del Auditor General de Canadá. En el cuadro adjunto se efectúa una
descripción de los diferentes órganos de control externo en América.
Compendio de legislación de las entidades fiscalizadoras superiores de América Latina y del Caribe
Panorama normativo de las entidades fiscalizadores superiores de América y del Caribe
Países
miembros
Base Legal
Denominación
Autonomía
Conexión
de Poderes
del
Titulares de la EFS
Período
del ILACIF
Constitución
I
Ley Organizativa
II
C.G
T. de C.
Otro
Estado
Conformación
Designación
E.F.S. (*)
Gobierno
Nacional
Antillas
Neerlandesas
(*)
(*)
---
Tribunal de
Cuentas
---
Bolivia
1967 arts.
154 – 155
Ley de administración
y Control
gubernamental 20
Jul.’90
Contraloría
General de
la República
---
---
Autonomía
Operativa,
técnica y
administrativa
Depende
del
Presidente
de la Rep.
(Const. art.
154)
Unipersonal
Poder Ejecutivo
de la terna
propuesta por el
Senado
10 años
4 años
Brasil
1988 arts.
70 a 75
D.L. 199 de 1967
---
Tribunal de
Cuentas de
la Unión
---
---
Auxiliar del
Congreso
Nacional
(Const. art.
71)
Colegiado
9 vocales
Congreso (2/3)
Presidente (1/3)
Vitalicidad
5 años
Colombia
1886 arts.
59 a 60
Ley 42 de 1923
Contraloría
General de
la República
---
---
---
---
Unipersonal
Cámara de
Representantes
4 años
4 años
Costa Rica
1949 arts.
183 y 184
Ley 1252 de 23
Dic.’50
Contraloría
General de
la República
---
---
Independencia
funcional y
administrativa
Auxiliar de
la Asamblea
Legislativa
(Const. art.
183)
Unipersonal (1)
Asamblea
Legislativa
8 años
4 años
Cuba
1976 (**)
(*)
---
---
Comité
Estatal de
Finanzas
---
---
---
---
---
---
Chile
1980 arts.
87 y 88
Ley 10336 de 1964
Contraloría
General de
la República
---
---
Autónomo
---
Unipersonal
Presidente de la
República, con
acuerdo del
Senado
Inamovible
hasta los 75
años
8 años
Ecuador
1978
modificada
en 1984
arts. 113 y
116
Decreto 1429 de 1977
---
---
Contraloría
General del
Estado
Autónomo
---
Unipersonal
Congreso
Nacional
4 años
4 años
El Salvador
1983 arts.
195 a 199
Decreto 101 de 1939
---
---
Corte de
Cuentas de
la República
Independiente
---
Pluricameral
(Cámara de
Primera y
Segunda
Instancia)
Asamblea
Legislativa
3 años
5 años
Guatemala
1985 arts.
232 a 238
Decreto 1126 de 1958
---
---
Contraloría
General de
Guatemala
Independiente
---
Unipersonal
Congreso de la
República
4 años
5 años
Honduras
1982 arts.
222 a 227
Decreto 28 de 1958
Contraloría
General de
la República
---
---
---
Auxiliar del
Poder
Legislativa
(Const. art.
222)
Unipersonal (1)
Congreso
Nacional
5 años
4 años
México
1917 arts.
73 y 74
Ley Orgánica de la
Contaduría Mayor de
Hacienda de 1978
---
---
Contaduría
Mayor de
Hacienda
---
---
Unipersonal
Cámara de
Diputados de una
propuesta de la
Comisión de
Vigilancia
8 años
8 años
Nicaragua
1986 arts.
154 a 157
Decreto 625 de 1980
Contraloría
General de
la República
---
---
Independencia
funcional y
administrativa
---
Unipersonal
Asamblea
Nacional
Indefinido
8 años
Panamá
1972 arts.
275 a 276
Ley 32 de 1984
Contraloría
General de
la República
---
---
Independiente
---
Unipersonal (1)
Asamblea
Legislativa
Igual al del
Presidente
de la Rep.
5 años
Paraguay
1967
art. 203
Decreto Ley 16 de
1990
---
---
Contraloría
Financiera
de la Nación
---
Decanos del
Presidente
Unipersonal
Asamblea
Nacional de una
terna propuesta
por el Presidente
---
5 años
Perú
1979
art. 146
Decreto Ley 19039 de
1971
Contraloría
General
---
---
Autónomo
---
Unipersonal
Senado de una
terna propuesta
por el Presidente
7 años
5 años

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