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De las exenciones en el IVA – Material preparado por Alberto Mastandrea
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INDICE
A- Definición de exención: ........................................................................................................................................................................................................................ 3
B- Pautas de interpretación de las exenciones: .................................................................................................................................................................................... 3
C- Consideraciones previas sobre las exenciones: .................................................................................................................................................................................. 4
1. Elaboración de una cosa mueble por encargo de un tercero. Limitación: ..................................................................................................................................... 4
2. Accesoriedad con las locaciones gravadas. No procedencia de la exención. ................................................................................................................................. 5
D- EXENCIONES CONTENIDAS EN LA LEY DEL IVA:.......................................................................................................................................................................... 6
D.a.) Libros y Folletos: .............................................................................................................................................................................................................................. 6
D.b.) Sellos de Correos y otros: ................................................................................................................................................................................................................ 8
D.c.) Sellos de Correos y otros: .............................................................................................................................................................................................................. 10
D.d.) Oro amonedado: ............................................................................................................................................................................................................................. 10
D.e.) Moneda Metálica: ............................................................................................................................................................................................................................ 10
D.f.) El agua ordinaria y otros: ............................................................................................................................................................................................................... 11
D.g.) Aeronaves: ....................................................................................................................................................................................................................................... 14
D.h.) Las Prestaciones de servicios: ....................................................................................................................................................................................................... 14
D.h.1.) El Estado Nacional: ................................................................................................................................................................................................................. 14
D.h.2.) Eliminado: ............................................................................................................................................................................................................................... 15
D.h.3.) Establecimientos Educacionales: .......................................................................................................................................................................................... 15
D.h.4.) Establecimientos Educacionales para discapacitados: ....................................................................................................................................................... 18
D.h.5.) Servicios relativos al culto: ................................................................................................................................................................................................... 18
D.h.6.) Obras Sociales y Entidades Exentas de Ganancias: ............................................................................................................................................................ 19
D.h.7.) Asistencia Médica: .................................................................................................................................................................................................................. 22
D.h.8.) Los Servicios funerarios: ........................................................................................................................................................................................................ 26
D.h.9.) Eliminados: .............................................................................................................................................................................................................................. 26
D.h.10.) Espectáculos de carácter teatral: ...................................................................................................................................................................................... 26
D.h.11.) Espectáculos de carácter deportivos: ................................................................................................................................................................................ 27
D.h.12.) Los servicios de taxímetros: ................................................................................................................................................................................................ 27
D.h.13.) Transporte de Pasajeros y Carga: ....................................................................................................................................................................................... 27
D.h.14.) Locaciones a Casco desnudo: .............................................................................................................................................................................................. 28
D.h.15.) Ciertos servicios de intermediación: .................................................................................................................................................................................. 28
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D.h.16.) Las siguientes prestaciones de servicios: .......................................................................................................................................................................... 31
D.h.17.) Los Servicios Domésticos: .................................................................................................................................................................................................... 34
D.h.18.) Directores y Síndicos: ........................................................................................................................................................................................................... 35
D.h.19.) Socios de Cooperativas: ....................................................................................................................................................................................................... 36
D.h.20.) Becarios: ................................................................................................................................................................................................................................ 37
D.h.21.) Prestaciones Personales Trabajadores del Teatro: .......................................................................................................................................................... 37
D.h.22.) Las locaciones de ciertos inmuebles: ................................................................................................................................................................................. 38
D.h.23.) Las concesiones: ................................................................................................................................................................................................................... 38
D.h.24.) Los Servicios de Sepelios: .................................................................................................................................................................................................... 38
D.h.25.) Los servicios de geriátricos: ................................................................................................................................................................................................ 39
D.h.26.) Los servicios sobre aeronaves y embarcaciones: .............................................................................................................................................................. 39
D.h.27.) Estaciones de Radiodifusión: ............................................................................................................................................................................................... 40
D.h.28.) Congresos y Ferias: ............................................................................................................................................................................................................... 40
E- LIMITACIÓN A LAS EXENCIONES. ALCANCE ............................................................................................................................................................................... 41
F- EXENCIONES PARA LAS EXPORTACIONES Y DETERMINADAS IMPORTACIONES ................................................................................................................ 44
G- OTRAS EXENCIONES PARA LAS EXPORTACIONES Y DETERMINADAS IMPORTACIONES .................................................................................................. 47
Crianza de équidos: ..................................................................................................................................................................................................................................... 47
Financiamiento de los partidos políticos: ..................................................................................................................................................................................................... 47
Fondos comunes de inversión: ..................................................................................................................................................................................................................... 48
Fondos comunes de inversión: ..................................................................................................................................................................................................................... 48
Obligaciones negociables: ........................................................................................................................................................................................................................... 48
Obras financiadas con recursos del Fondo Nacional de la Vivienda: ............................................................................................................................................................ 49
Obras en construcción, ampliaciones, instalaciones y refacciones en entidades deportivas: .......................................................................................................................... 49
Productos críticos destinados al diagnóstico y tratamiento de la salud humana: ........................................................................................................................................... 49
Régimen de importaciones para insumos destinados a investigaciones científico-tecnológicas: ................................................................................................................... 50
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A- Definición de exención:
La exención es una situación de privilegio que puede alcanzar a sujetos, como objetos, prestaciones o locaciones. Y puede definirse como la excepción a
la obligación fiscal aunque se verifique para el sujeto el hecho imponible, debiendo necesariamente surgir de la ley aunque esta no debe necesariamente
ser forzosamente la del propio gravamen.
Las exenciones pueden ser de TRES tipos:
• Objetivas
: por recaer exclusivamente sobre bienes, locaciones o prestaciones, sin atender el tipo de sujeto.
• Subjetivas: por referirse exclusivamente a personas de existencia física o ideal independientemente de los bienes, locaciones o prestaciones que
involucren las operaciones.
• Mixtas: cuya particularidad es que la exención recae sobre bienes, locaciones o prestaciones de servicios siempre que se verifique el hecho
imponible en determinados sujetos.
B- Pautas de interpretación de las exenciones:
Toda la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación coincide en considerar que las exenciones a las leyes impositivas deben interpretarse
estrictamente, que las mismas deben resultar de la letra de la ley, de la indudable intención del legislador en cuanto tal o de la necesaria implicancia de
la norma que la establezca y que para hacer lugar la intención del legislador los están autorizados a superar las imperfecciones técnicas del ordenamiento
y a acudir en la medida de lo prudente a una interpretación armónica funcional y sistemática. No obstante ello, no debemos descartar la posibilidad de
interpretar considerando el propósito de la norma.
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C- Consideraciones previas sobre las exenciones:
1. Elaboración de una cosa mueble por encargo de un tercero. Limitación:
Art. 7 - Estarán exentas del impuesto establecido por la presente ley, las ventas, las locaciones
indicadas en el inciso c) del artículo 3º y las importaciones definitivas que tengan por objeto
las cosas muebles incluidas en este artículo y las locaciones y prestaciones comprendidas en el
mismo, que se indican a continuación:
Tratándose de las locaciones indicadas en el inciso c) del artículo 3º la exención sólo alcanza
a aquellas en las que la obligación del locador sea la entrega de una cosa mueble comprendida
en el párrafo anterior.
La norma debe interpretarse en el sentido que la exención alcanzara a la obtención, por encargo de un tercero, del producto final beneficiado, pero no a
etapas de la elaboración o de la puesta en condiciones de utilización.
Ejemplos:
a) La encuadernación de un libro por parte de un Editor.
b) La venta del papel para fabricar el libro.
a) La fabricación de una aeronave para el transporte de pasajeros.
b) La fabricación del motor de dicha aeronave.
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2. Accesoriedad con las locaciones gravadas. No procedencia de la exención.
La exención establecida en este artículo no será procedente cuando el sujeto responsable por la venta o locación, la realice en forma conjunta y
complementaria con locaciones de servicios gravadas, salvo disposición expresa en contrario.
La locación de servicios gravadas generará atracción al ámbito de gravabilidad de
cualquier bien o locación que, si bien goza de una exención, se venda o se brinde conjunta y complementariamente con ella.
A su vez, el último párrafo del artículo 3 de la ley, las locaciones o prestaciones gravadas atraen
también a su ámbito a los servicios conexos (conjunta y
complementaria) por lo que las prestaciones de servicios verán asimismo afectada su exención.
Es decir lo que manda es la prestación, salvo en el caso de incorporación de bienes de propia producción gravado, que allí rige la teoría de la divisibilidad.
Cosa Mueble En Locación
Tratamiento cosa
mueble
Exenta
De reventa
GRAVADA
Gravada
De propia
producción
Gravada
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D- EXENCIONES CONTENIDAS EN LA LEY DEL IVA:
D.a.) Libros y Folletos:
a) Libros, folletos e impresos similares, incluso en fascículos u hojas sueltas, que constituyan una
obra completa o parte de una obra, y la venta al público de diarios, revistas, y publicaciones
periódicas, excepto que sea efectuada por sujetos cuya actividad sea la producción editorial, en
todos los casos, cualquiera sea su soporte o el medio utilizado para su difusión.
La exención prevista en este inciso no comprende a los bienes gravados que se comercialicen
conjunta o complementariamente con los bienes exentos, en tanto tengan un precio diferenciado
de venta y no constituyan un elemento sin el cual estos últimos no podrían utilizarse. Se entenderá
que los referidos bienes tienen un precio diferenciado, cuando posean un valor propio de
comercialización, aun cuando el mismo integre el precio de los bienes que complementan,
incrementando los importes habituales de negociación de los mismos.
La acepción de libro debe entenderse en los términos de la ley nacional de libro así lo dijo nuestra Suprema Corte.
1. Corte Suprema de Justicia de la Nación • 01/09/2003 • Cámara Argentina del Libro y otros c. Poder Ejecutivo Nacional • LA LEY 09/01/2004
LA LEY 09/01/2004, 3 IMP 2003-B con Nota de Daniel Malvestiti IMP 2003-B, 2098.
Corresponde revocar la resolución que ratificó la constitucionalidad del Dec. 616/01 que, reglamentando la exención al IVA contenida en el art. 7° inc. a)
de la Ley 23.349, excluyó del término "libro" a las obras musicales impresas, a los álbumes o libros de estampas y a los cuadernos para dibujar o colorear
para niños, pues el propósito de definir con precisión el alcance del beneficio que inspira dicho reglamento no puede conducir por vía interpretativa, a
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establecer restricciones que no surgen de los términos de la ley, ni pueden considerarse implícitas en ella, ya que tal pauta hermenéutica no se ajusta al
principio de legalidad o reserva. (del dictamen del Procurador General que la Corte hace suyo)
2. Corte Suprema de Justicia de la Nación • 12/10/2010 • ATCO I S.A. (TF 18.015 - I) c. DGI • LA LEY 01/11/2010 01/11/2010 LA LEY
01/11/2010 , 11 01/11/2010 PET 2010 (noviembre-454) PET 2010 (noviembre-454) , 10 LA LEY 07/12/2010 con nota de Humberto J.
Bertazza 07/12/2010 LA LEY 07/12/2010 , 6 07/12/2010 LA LEY 2010-F con nota de Humberto J. Bertazza 07/12/2010 LA LEY 2010-F , 494.
Se encuentra exenta del pago del impuesto al valor agregado la editorial actora, respecto de la edición de revistas para televisión por cable y
supermercados, pues, el significado de las palabras "publicación periódica" en el art. 6 de la ley 23.349 —que dispensa del pago del tributo a las ventas y
locaciones de libros, folletos e impresos similares, incluso hojas sueltas, diarios y publicaciones periódicas, impresos incluso ilustrados— hace referencia a
impresos que se publican con un determinado intervalo de tiempo, y no exige —como pretende el organismo recaudador— otros recaudos específicos para
la dispensa del gravamen.
A su vez, el fisco se expidió sobre el alcance a: a) Guías telefónicas y b) Guías turísticas
Concepto de folletos e impresos similares : Estrechamente ligado al libro. Consulta DGI. 10/02/1992. En este caso se trató de afiches y boletas
eleccionarias.
Obras en formato electrónico: los CD ROM que sirven de sustento a un texto exento por el artículo 7, inciso a), de la ley, en tanto no posean
características o funciones que modifiquen o excedan las de reemplazar al libro -como sería el caso de que comprendan, vgr. aplicativos de software-,
resultan comprendidos en la exención que dicho inciso establece y por ende su venta no se encuentra alcanzada por el tributo.
(17)
[17:] Dict. (DAT) 35/2000 -
Bol. AFIP 41 - pág. 2008
Venta al público de diarios y revistas: la exención establecida por el inciso a) del artículo 7 de la ley de impuesto al valor agregado para las ventas de
diarios, revistas y publicaciones periódicas, comprende únicamente a las ventas efectuadas por quienes se dedican exclusivamente a la distribución
minorista de los citados bienes, por lo que las ventas realizadas por las editoriales mediante la modalidad de suscripción se encuentran alcanzadas por el
tributo.
(20)
Dict. (DAT) 44/2002 - Bol. AFIP 63 - pág. 1798
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Tratamiento de las fotocopias: el organismo interpretó que las fotocopias constituyen un supuesto de hecho incluido en el inciso a) del artículo 1 de la ley
del gravamen, y gozan de la franquicia establecida en el primer párrafo del inciso a) del artículo 6 -hoy art. 7-, toda vez que "…los textos fotocopiados
corresponden a los bienes mencionados en el inciso a) del artículo 6 del texto legal mencionado que consigna 'libros, folletos e impresos similares, incluso
en hojas sueltas; diarios y publicaciones periódicas, impresos, incluso ilustrados', tratamiento este aplicable a partir de la vigencia de las modificaciones
introducidas por la ley 23765 (1/12/1990), manteniéndose invariable en el actual contexto legal.
(26)
" [26:] Cons. del 6/6/1991 - Bol. DGI 466 - pág. 1158
D.b.) Sellos de Correos y otros:
b) Sellos de correo, timbres fiscales y análogos, sin obliterar, de curso legal o destinados
a tener curso legal en el país de destino; papel timbrado, billetes de banco, títulos de
acciones o de obligaciones y otros títulos similares, excluidos talonarios de cheques y
análogos.
La exención establecida en este inciso no alcanza a los títulos de acciones o de obligaciones y otros similares que no sean válidos y firmados.
OBJETOS CONDICIONES
- Sellos de correo
- Timbres fiscales
- Análogos
- Sin obliterar
- De curso legal
-
Destinados a tener
curso legal
- Papel timbrado -
Para ser utilizados
como signos fiduciarios
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- Billetes de banco
- Títulos de acciones
-
Títulos de
obligaciones
- Validos y firmados
-
Talonarios de
cheques
- Análogos
- Sin condiciones
Servicio brindado por correos privados: Gravados ya que el servicio exento es el que se percibe mediante sellos de correo o timbres fiscales y análogos
de curso legal. (Dictamen 175/94. DAT).
Billetes de Banco : El decreto reglamentario aclara que la exención comprende los billetes a la orden de todas las clases emitidos por los Estados o Bancos
de emisión autorizados, para ser utilizados como signos fiduciarios, tanto en los países de emisión como en los demás países.
Chequera de bancos: Alcanza tanto la provisión de la chequera por el proveedor del banco como la venta al cliente usuario de la misma. Sin embargo,
como la cosa mueble es complementaria a la prestación de un servicio gravado, la venta al cliente usuario se encuentra alcanzada.
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D.c.) Sellos de Correos y otros:
c) Sellos y pólizas de cotización o de capitalización, billetes para juegos de sorteos o de
apuestas (oficiales o autorizados) y sellos de organizaciones de bien público del tipo
empleado para obtener fondos o hacer publicidad, billetes de acceso a espectáculos
teatrales comprendidos en el artículo 7º, inciso h), apartado 10, puestos en circulación
por la respectiva entidad emisora o prestadora del servicio.
Lo subrayado es condición para todos los casos. Además alcanza a los locadores que por encargo produzcan las referidas cosas muebles.
D.d.) Oro amonedado:
d) Oro amonedado, o en barras de buena entrega de 999/1000 de pureza, que
comercialicen las entidades oficiales o bancos autorizados a operar.
Mediante esta norma se exime a cosas muebles a las que se le atribuye el carácter de divisas.
D.e.) Moneda Metálica:
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e) Monedas metálicas (incluidas las de materiales preciosos), que tengan curso legal en el
país de emisión o cotización oficial.
La exención se circunscribe a las monedas que constituyen medios de pago o a las que resulta atribuible el carácter de divisas.
La condición de curso legal en el país de emisión o de cotización oficial excluiría de la exención
D.f.) El agua ordinaria y otros:
f) El agua ordinaria natural, el pan común, la leche fluida o en polvo, entera o
descremada sin aditivos, cuando el comprador sea un consumidor final, el Estado
nacional, las provincias, municipalidades o la Ciudad Autónoma de Buenos Aires u
organismos centralizados o descentralizados de su dependencia, comedores escolares o
universitarios, obras sociales o entidades comprendidas en los incisos e), f), g) y m) del
artículo 20 de la ley de impuesto a las ganancias (t.o. 1997 y modif.), y las especialidades
medicinales para uso humano cuando se trate de su reventa por droguerías, farmacias u
otros establecimientos autorizados por el organismo competente, en tanto dichas
especialidades hayan tributado el impuesto en la primera venta efectuada en el país por
el importador, fabricante o por los respectivos locatarios en el caso de la fabricación por
encargo
(5)
.
Finalidad de la exención: el artículo 7, inciso f), exime determinados bienes que cubren necesidades de primer orden, buscando, con
una finalidad social, no encarecer tales productos dado que el impuesto podría dificultar el acceso a estos bienes de las personas de
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menores recursos. En el caso de las especialidades medicinales para uso humano, se trata de una franquicia de orden social, tendiente a
que quienes deben consumir los medicamentos accedan a los mismos con una menor carga tributaria, sin importar el origen del bien.
OBJETOS
CONDICIONES
- El agua ordinaria natural.
-
La leche fluida o en polvo
(entera o descremada sin
aditivos).
- Consumidor final.
-
El estado en sus distintos
niveles.
- Comedores escolares o uni-
versitarios.
- Obras sociales.
- Instituciones religiosas.
-
Asociaciones fundaciones y
entidades civiles de asistencia
social, salud pública, caridad,
beneficiencia, educación, e
instrucción, científicas,
litera-
rías, artísticas,
gremiales y las de cultura
física o intelectual.
Consumidor Final. Según el artículo 29 se establece que los compradores revisten la calidad de consumidores finales, cuando por la magnitud de la
transacción pueda presumirse que la misma se efectúa con dichos sujetos y en tanto la actividad habitual del enajenante consista en la realización de
operaciones con los aludidos adquirentes, considerándose que estos últimos son aquellas personas físicas que adquieren los bienes alcanzados por la
exención para destinarlos exclusivamente a su uso o consumo particular y en tanto no lo afecten en etapas ulteriores o algún proceso o actividad.
Agua ordinaria: Definidas por el artículo 29 DR.
- Aguas ordinarias naturales.
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- Sometidas o no procesos de potabilización.
- Vendida fraccionada o envasada.
Leche fluida o en polvo, entera o descremada, sin aditivos
, comprendidas en los artículos 558, 559, 562, 567.
Eximidas:
- Leche entera pasteurizada.
- Leche entera seleccionada pasteurizada.
- Leche descremada o desnatada.
- Leche parcialmente descremada o desnatada.
- Leche entera en polvo, leche entera deshidratada o leche entera desecada.
- Leche parcialmente descremada en polvo.
Entre otras quedan gravadas:
- Leche chocolatada
- Leche con Hierro
- Leche cultivada
Especialidades medicinales: Exime la primera venta en el país.
Que se considera especialidad medicinal: La DGI lo aclaró en Instrucción General Nro. I del 27/7/90.
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D.g.) Aeronaves:
g) Aeronaves concebidas para el transporte de pasajeros y/o cargas destinadas a esas
actividades, como así también las utilizadas en la defensa y seguridad, en este último
caso incluidas sus partes y componentes.
Las embarcaciones y artefactos navales, incluidas sus partes y componentes, cuando el
adquirente sea el Estado nacional u organismos centralizados o descentralizados de su
dependencia.
D.h.) Las Prestaciones de servicios:
h) Las prestaciones y locaciones comprendidas en el apartado 21 del inciso e) del artículo
3º, que se indican a continuación:
D.h.1.) El Estado Nacional:
1) Las realizadas por el Estado nacional, las provincias y municipalidades y por
instituciones pertenecientes a los mismos o integrados por dos o más de ellos, excluidos
las entidades y organismos a que se refiere el artículo 1º de la ley 22016.
No resultan comprendidos en la exclusión dispuesta en el párrafo anterior los organismos
que vendan bienes o presten servicios a terceros a título oneroso a los que alude en
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general el artículo 1º de la ley 22016 en su parte final, cuando los mismos se encuentren
en cualquiera de las situaciones contempladas en los incisos a) y b) del decreto 145 del 29
de enero de 1981, con prescindencia de que persigan o no fines de lucro con la totalidad o
parte de sus actividades, así como las prestaciones y locaciones relativas a la explotación
de loterías y otros juegos de azar o que originen contraprestaciones de carácter
tributario, realizadas por aquellos organismos, aun cuando no encuadren en las
situaciones previstas en los incisos mencionados.
D.h.2.) Eliminado:
2) Eliminado por la L. 25063 (BO: 30/12/1998).
D.h.3.) Establecimientos Educacionales:
3) Los servicios prestados por establecimientos educacionales privados incorporados a los
planes de enseñanza oficial y reconocidos como tales por las respectivas jurisdicciones,
referidos a la enseñanza en todos los niveles y grados contemplados en dichos planes, y de
posgrado para egresados de los niveles secundario, terciario o universitario, así como a
los de alojamiento y transporte accesorios a los anteriores, prestados directamente por
dichos establecimientos con medios propios o ajenos.
La exención dispuesta en este punto, también comprende: a) a las clases dadas a título
particular sobre materias incluidas en los referidos planes de enseñanza oficial y cuyo
desarrollo responda a los mismos, impartidas fuera de los establecimientos educacionales
aludidos en el párrafo anterior y con independencia de éstos y, b) a las guarderías y
jardines materno-infantiles.

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